6442营改增对房地产企业的影响及应对 - 以万科为例

6442营改增对房地产企业的影响及应对——以万科为例

西南交通大学希望学院

本科毕业论文正文

题目：营改增对房地产企业的影响及应对

——以万科为例

学生姓名：***

系 （部）：商学院会计（或商务）系

年 级：2012级

专 业：****

学 号：***

指导教师：***

二〇一七年四月二十九日

摘要及关键词

摘要：所谓营改增就是营业税改增值税，从本质上来说，营业税改增值税的根本目的并不仅仅是为了减税，而是在于避免各个行业中出现反复征税的现象。从目前各地试点营改增的情况和效果来看 ，改革中取得了成功的经验，也暴露出一些涉税问题。营改增税制的制定和实施，将会对我国税收体制的健全起到一个明显的推动作用，进而促进我国市场经济的健康发展。然而，营改增并非完美无缺，其在国内的政策推进也催在一定的问题。本文在分析营改增的国内外背景的基础上，通过对国内营改增政策推进的跟踪研究，对最近的营改增政策内容进行剖析，指出目前营改增对房地产企业发展的影响，并以万科集团为例，进一步分析了营改增税制改革对房地产企业的税负影响和存在问题，并提出了相应的改革建议。

关键词：营改增税制；房地产；万科地产

Abstract and Key words

Abstract: The so-called "replacing business tax with value-added tax(VAT)" "is the business tax reform VAT, in essence, the fundamental purpose of value added tax is not only for tax cuts, but to avoid double taxation phenomenon in various industries. From the current pilot around the camp changed to increase, the situation and the effect, the reform has achieved successful experience, but also exposed some tax issues. "Camp changed to increase" is a kind of tax cuts, it can create a more favorable tax environment for the enterprises in various industries, to promote the sustained and stable development of China's economy is also of great significance. For the country's tax reform, camp changed to increase is an integral part of it. The development and implementation of the "camp to increase" tax system will play a significant role in promoting the sound development of China's tax system, and then promote the healthy development of China's market economy. However, "replacing business tax with value-added tax(VAT)" is not the pink of perfection itself also has its advantages and disadvantages, there is, the "replacing business tax with value-added tax(VAT)" "the implementation of practical significance in the analysis of" replacing business tax with value-added tax(VAT)tax reform background and the disadvantages of the two tax systems on the basis of further analysis of "replacing business tax with value-added tax(VAT)" "tax reform on different industry tax effects and problems, this paper also carried out on the pros and cons of inquiry, and puts forward the corresponding reform suggestions.

Key words: Camp changed to increase tax system；Real estate; Advantages and disadvantages

第1章 绪论

1.1研究背景

2011年11月16日，财政部和国家税务总局向社会公布了“关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知”，从文件下发开始，营改增政策正式落地。从2012 年 1 月1 日起，按照财政部和国家税务总局有关营改增的文件精神，国务院决定将在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步在行业内将目前征收营业税改为征收增值税。自 2011 年“营业税改增值税”试点方案获批以来，2012 年 1 月 1 日起，上海交通运输业和部分现代服务业成为试点；2014 年 1 月 1 日和 6 月 1 日，铁路运输、邮政和电信业相继纳入营改增；2015 年营改增改革范围扩大到了全行业。对于中国整个行业来说，政策的落实既是机遇也是挑战。在房地产行业里，房地产企业要充分重视营改增对企业的不利影响尤其是税负方面的影响，并采取积极应对措施来加以调整自身，争取企业在激烈的市场竟争中处于不败之地。

1.2 研究目的及意义

1.2.1 研究目的

营改增是继我国生产型增值税向消费型增值税改革的又一重大突破与发展，是新时期我国财税体制深化改革的象征。它标志着我国税收体系正在朝税种单一化、税收结构合理化以及税收体系国际化方向发展。本文主要目的是通过研究营改增在房地产行业的相关情况，以万科集团为例，通过分析具体案例来研究我国房地产行业的营改增情况，希望能够对我国房地产行业提供一定的借鉴。

1.2.2 研究意义

营改增对服务业的发展有着不言而喻的作用，在我国税制改革中，先是在实体经济中开展营改增改革，目前虚拟经济也正在逐步纳入试点改革。在总的财税改革大方向下，虚拟经济与实体经济相结合并适用增值税改革将是未来发展的必然趋向。因此研究营改增有利于把握我国未来行业和政策的发展方向。

1.3 研究思路

第一部分作为导论，通过介绍营改增执行的政策背景，结合相关文献综述和法律法规，来进一步阐明对房地产行业的营改增施行政策进行研究的必要性及重要性；第二部分主要对营改增中涉及的税种进行系统的分析，从理论层面对具体税种进行剖析，对营改增进行详细的概述；第三部分主要是根据万科年报中公布的财务数据，测算 营改增后万科的税负及利润变动情况，通过分析对比，以具有很高代表性的企业分析为例，尝试总结营改增对整个房地产企业的共性方面的影响；第四部分，通过前文的综合分析，总结笔者的观点，提出营改增进程中房地产行业面对税务环境变化应采取措施的建议，同时对营改增在房地产行业的执行与推进过程中需要注意的问题，给予一定的建议。

第2章 营改增的概述

2.1 营改增的国内背景

根据国务院的政策，从2012年1月开始，营改增率先于上海拉开序幕，具体是针对交通运输及部分现代服务业，最先开展本轮的税制改革。随着上海及其他几个省市的营改增的推行，相关的理论和实际经验已经成熟，由点及面，国务院决定，将营改增改革推广至全国，自2013年8月1日开始，对全国范围内的各省市，全面执行已经试点过的交通运输及部分现代服务业，以避免税收政策的洼地效应，同时，可以保证增值税抵扣链条的完整性。2013年12月，国务院又下达文件指示，决定自2014年1月1日开始，将铁路运输和邮政业纳入营改增范围，且直接在全国范围内开展试点工作。2016年5月1日，营改增全面推行，试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，确保所有行业税负只减不增。

2.2 营改增的国外背景

在世界范围内，各个国家在实施增值税的改革过程中，都会结合本国国情，寻找符合本国发展的对策，并在较短的时间内，完成增值税的改革，同时，这些政策都已经在很久之前业已结束，因此有关增值税的改革方面的研究，现阶段国外的研究还比较少，大多数研究也多侧重在研究增值税的理论知识以及对增值税开展后的实践经验总结方面。

《OECD国际增值税/商品与服务税指引》（2013）中指出，增值税的核心设计特点是阶段性征收，增值税是对产品各阶段“增值”部分的征税。从这方面来看，增值税与零售销售税（RST）即营业税不同，后者理论上只在销售的最后阶段对消费征税。增值税的中心特征是企业不必承担税负，发票抵扣的机制能减轻企业在取得商品、服务或者无形资产过程中承担的增值税纳税义务，目前国际上，大多数国家在采用增值税制度的时候，相应都会搭配实行增值税的发票抵扣制度。通常而言，采用增值税制度的OECD成员国对于经济交易过程中的所有环节都要缴税，并允许除了最终消费环节以外的交易所征的税款进行抵扣，这种特征赋予了增值税在国内贸易中的基本经济特性，即税收中性。该指引旨在解决国际贸易中由于税务申报不一致所引起的税收的不确定性以及双重征收和非故意的税收征漏风险。

2.3 营改增的规定

2.3.1 纳税人

在2016年营改增的最新政策文件中明确规定，在中华人民共和国境内销售自己开发的房地产项目的企业，为增值税纳税人。并且增值纳税人主要分为两种：一般纳税人和小规模纳税人。这两类纳税人不仅有规模上的区别，更有税制适用上的区别。从税制适用而言，一般纳税人适用增值税税率，其进项税额可以抵扣，而小规模纳税人适用增值税征收率，其进项税额不可以抵扣。

2.3.2征税范围

　　1、自行开发，指依法取得土地使用权进行基础设施和房屋建设。

　　2、销售自行开发的房地产项目（商铺、写字楼、公寓）；租赁服务中不动产经营租赁服务和不动产融资租赁服务。

2.3.3税率和征收率

房地产企业销售、出租不动产适用的税率均为11%。

　 小规模纳税人销售、出租不动产，以及一般纳税人提供的可选择简易计税方法的销售、出租不动产业务，征收率为5%。

　　境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。

2.3.4应纳税额的计算

1.基本规定

　　增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。

　　一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

　　小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。

　　2.一般计税方法的应纳税额

　　（1）一般计税方法的应纳税额按以下公式计算：

　　应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

　　当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

　　（2）销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：

　　销项税额=销售额×税率

　　一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

　　销售额=含税销售额÷(1+税率)

　　（3）进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。

　　3.简易计税方法的应纳税额

　　（1）简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：

　　应纳税额=销售额×征收率

　　（2）简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

　　销售额=含税销售额÷(1+征收率)

第3章 营改增对万科造成的影响

3.1万科房产基本情况

万科企业股份有限公司，简称万科或万科集团，证券简称：万科A、证券代码：000002，证券曾用简称：深万科A、G万科A。公司总股本1099521.02万股（2008年2季度），总部位于中国深圳市盐田区大梅沙环梅路33号万科中心，现任董事会主席为王石，总经理为郁亮。万科1988年进入房地产行业，经过近30年的发展，成为国内领先的房地产公司，目前主营业务包括房地产开发和物业服务。公司聚焦城市圈带的发展战略，截至2015年底，公司进入中国大陆66个城市，分布在以珠三角为核心的广深区域、以长三角为核心的上海区域、以环渤海为核心的北京区域，以及由中西部中心城市组成的成都区域。此外，公司自2013年起开始尝试海外投资，目前已经进入香港、新加坡、旧金山、纽约、伦敦等5个海外城市，参与数十个房地产开发项目。2015年公司实现销售面积2067.1万平米，销售金额2614.7亿元同比分别增长14.3%和20.7%，在全国的市场占有率上升至3.00%。

3.2营改增前后税负的计算及对比

3.2.1房地产企业会计科目设置的变化

营业税是按应税营业收入的全额计税，而增值税则采用的是差额征税，其应缴税款金额应当等于销项税与进项税差额，营改增后房地产企业会计核算必将增加十余个增值税税收核算相关科目。在征收营业税时，只需通过“应交税费—应交营业税”进行核算，在改征增值税后，仅“应交税费一一应交增值税”科目就需要设置“应交税费一一应交增值税一一销项税额”、“应交税费一一应交增值税一一进项税额”、“应交税费一一应交增值税一一进项税额转出”、“应交税费一一应交增值税—转出未交增值税”等子科目进行核算，此外还需增加其他诸如“应交税费—未交增值税”等科目进行核算，这将大大增加房地产涉税会计处理的难度。此外，面对新旧税制的衔接与过渡，以及政策变化，房地产企业财务工作者自身素质的提升将会被提高到空前重要的高度。稍有不慎就会带来财务核算不合规，纳税申报不准确等风险。

3.2.2房地产企业购进业务的会计处理变化

房地产企业的购进业务涉及到的相关产品和行业非常广泛，从万科某项目的成本估算表中可见一斑。在未进行营改增之前，房地产行业的购进业务均以购进业务支付的款项全额计入“开发成本”等科目。改征增值税后，对不得抵扣、无法取得抵扣凭证的项目，仍然按照支付款项全额计入成本，而对于能够取得增值税专用发票的购进支出，其会计处理方式就发生了变化，核算时应单独将专用发票上记载的进项税额计入“应交税费—应交增值税”下设的“进项税额”专栏，发票总金额减去增值税额后的余额计入成本。

例如，万科某项目主体的预估支付给建筑安装承包商的建筑安装成本

39319.34万元，在假设一次确认的情况下，营改增之前，其核算方式为:

借:开发成本39314.34万元

贷:银行存款(或应付账款等)39314.34万元

假设这笔业务在营改增发生之后，且其支付的主体建筑安装工程费全额取得增值税专用发票的情况下，即万科支付的主体工程建筑安装工程费为含税价，收到的专用发票上注明的金额应为39314.34/ (1+11%) =35418.32元，增值税税额为3896.02万元。其相应的会计处理为:

借:开发成本35418.32万元

应交税费—应交增值税—进项税额3896.02万元

贷:银行存款(或应付账款等)39314.34万元

综上所述，就万科某项目的主体建筑安装工程成本而言，营改增之前项目主体开发成本为39314.34万元，而营改增之后项目主体开发成本减少为35418.32万元，项目主体开发成本下降3896.02万元。这一部分进项税也将用于房地产销售销项税的抵扣。

3.2.3房地产企业销售业务的会计处理变化

虽然在营改增前后房地产企业在收入确认时均要进行相应的涉税会计处理，但是其涉税会计处理的方式却不尽相同。在营改增之前，房地产开发企业应就其收取的购房款按照5%的营业税税率全额计征营业税，而在营改增之后，企业实际收取的购房款为增值税含税价，此时应当换算成不含增值税的价格后按照11%的增值税税率计征销项税。

例如，万科某项目预计能够收到的售房款全额为113928万元，假设收入一次确认的条件下，营改增之前全额确认的收入为113928万元，计提的应交营业税金额为113928*5%=5696.4万元。相应的会计处理为:

借:银行存款等113928万元

贷:主营业务收入113928万元

借:营业税金及附加5696.4万元

贷:应交税费一一应交营业税5696.4万元

营改增后，万科收到的售房款为含税价，由于增值税属于价外税，此处应当以不含税价后作为收入确认的基数，即营改增后A房地产开发企业应确认收入为113928/ (1+11%) =102637.84万元，同时确认增值税销项税额102637.84* 11 %=11290.16万元。其具体会计处理如下:

借:银行存款等113928万元

贷:主营业务收入102637.84万元

应交税费—应交增值税—销项税额11290.16万元

综上所述，营改增后，房地产企业会计核算复杂程度有所上升，不仅涉税会计科目有很大数量的增加，收入、成本核算方式发生了相应的改变，这对房地产企业财务人员的业务水平提出了一定程度的挑战。

3.3造成的正面影响及原因

3.3.1 造成的正面影响

能够大量出售存货。万科2016年合并资产负债表中存货427520274252.35元，万科2016年的总资产为712306691248.75元，存货占总资产比重为约为60%。若构成目前存货的成本无法抵扣，以11%税率计算，其增加的税负为：存货出售形成的营业收入以2016年利润表中口径计算：销售房地产的收入/销售房地产的成本*存货=133********.11/92,443,508,900.07*427520274252.35=552,303,11

2,453.87元。上述的营业收入形成的增值税与营业税的税负差异计算如下：房产销售收入*（增值税税率-营业税税率）*城建税及教育费附加=480,401,294,533.17*（11%-5%）*1.11=31,994,726,215.91元。若是对存货无相关过度政策，可以预计房地产开发企业，将在营改增之前，大量出售存货，以防止营改增后，税率上升所带来的税负上升，避免多交税款的风险。

3.3.2 造成的正面影响

营改增将企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，企业作为逐利的主体，势必会在基本面较好的城市投资购房，促使北上广深一线城市及其周边经济基本面较好的城市继续向好，其他城市由于仍然有去库存压力，不会到市场基本面不好的城市投资。

3.4 造成的负面影响及原因

3.4.1 造成的负面影响

首先是材料成本的上升。根据建筑业营改增相关规定，建筑业一般纳税人增值税税率为11%，小规模纳税人及选择简易征收办法的纳税人征收率为3%。如果上游建筑企业为一般纳税人，营改增政策施行的早期可能无法取得足够的材料成本进项抵扣凭证，导致建筑成本上升，从而引起房地产开发成本上升。如果上游建筑企业为小规模纳税人或简易征收的纳税人，建筑企业的材料成本进项税额完全不能抵扣，其征收率3%的增值税额也将不能作为房地产企业的进项税抵扣，同样可能引起房地产开发成本的上升。

综上所述，营改增之前，建筑企业只需缴纳3%的营业税。营改增后，由于人工成本部分无法抵扣，所以其进项税只能抵扣购入原材料和租赁设备取得的进项税额，建筑业一般纳税人增值税税负在短期内可能有所上升，这部分增加的税负最终很可能转嫁为房地产企业的建筑成本。

3.4.2 负面影响形成的原因

一是房地产企业土地成本可能无法抵扣进项税。营改增对房地产企业的影响程度与房地产企业自身成本构成息息相关。就目前房地产企业的运营模式而言，其成本主要包括三个方面，一是土地成本，即取得国有土地使用权的成本，二是建安成本，即房地产开发的直接成本，三是财务成本，即取得融资付出的资金占用成本。与此同时，按照土地成本在房地产开发成本中的占比不同，对于我国一、二线城市而言，土地成本在房地产开发成本中占比普遍较高，营改增实施后由于不得抵扣土地成本，房地产企业承担的税收负担上升幅度较大。而对于三四线城市的房地产市场，土地成本占项目开发总成本比例则不如发达城市高，而建安成本相对而言占比高于发达城市，如果建安成本增值税可以进行进项抵扣，实施营改增对三线城市对房地产企业影响不及对发达城市大。以万科为例，在之前土地成本可以抵扣进项税额为1052.23万元，以万科某项目土地成本不能抵扣将直接导致增值税税负上升1052.23万元，直接超过理想状态下营改增直接减轻的万科的流转税税负S 12.64万元，从而导致万科营改增后实际税负上升。此外，从中长期来看，如果房地产企业土地成本不能进行进项税抵扣，营改增将很有可能改变房地产企业的拿地策略，从而改变土地的市场价格。

二是房地产企业进项税抵扣困难。房地产企业上游行业尚未完成营改增，尤其建筑业的营改增对房地产业的影响无法准确估计，建筑企业对一般纳税人、小规模纳税人身份及简易征收办法的选择，都会对房地产企业进项抵扣产生影响。例如之前提到的建筑人工费，由于无法直接开具增值税专用发票而无法抵扣。建筑业人工成本约占建筑总成本的30%-40%，并且目前仍然呈现上升趋势。再如，所购买的原材料、发生的管理费用、销售费用、不可预见费用等不可能全部取得增值税专用发票。这些实际问题均有可能导致房地产营改增后税负成本的增加。

第4章 针对营改增对万科不良影响的对策

4.1 对税负影响的对策

4.1.1加强纳税管理工作

由上文论证可知，此次税收体制改革以后，房地产开发项目的建筑安装成本可能会增加。对此，万科企业应当明确纳税管理重点，将工作重心放到增值税进项税的抵扣环节中。最大程度确保在开发项目各个环节的采购及劳务接受等环节均取得合法的抵扣凭证，从而增加公司的可抵扣的进项税，降低增值税总体税负。

与此同时，参照其他已改征增值税的行业经验，积极参加政府组织的行业相关营改增培训和讲座。一方面，学习营改增正确核算方式，避免涉税风险。另一方面，及时获取行业相关营改增过渡期优惠政策，快速获取营改增第一手消息，以便进行纳税筹划。

4.1.2细化财务核算

由于房地产企业进行营改增改革后，涉税会计科目将大幅增加，会计核算难度有所上升。部分房地产财务人员从未接触过增值税核算，对增值税相关核算科目与核算方式均相对陌生。提前做好相应财务核算准备，预先设置相应的增值税核算科目及相关专栏，提前熟悉增值税核算方法，有利于企业从容应对营改增会计核算方式的变化。

除此之外，当前我国增值税税率体系包括四档增值税税率，因此在万科进行会计核算的过程中，需对企业涉及混业经营的项目分别核算，不同项目对于不同税率，如果核算不清，按照现行政策将从高适用税率，低税率项目无法享受到税率的优惠，企业的总体税负也将上升。

4.2对建造成本影响的对策

4.2.1 材料成本方面

企业应采取相应的应对措施。针对供应商纳税人身份的转变，企业应及时计算出小规模纳税人供应商和增值税一般纳税人供应商材料供应的临界点，根据企业所需原材料的数量选择相应的供应商，合理控制材料成本。另外，企业财会部门应积极更新材料报价并进行报价换算，进行换算后的材料价格才能直接进行比较。企业应控制好材料成本为企业获得更多的营业利润提供合理保障。

4.2.2 人力成本方面

房地产建筑企业在实施“营改增”改革后，也应积极寻找措施改进劳务成本方面管理。企业应加强企业内部管理，特别是企业财会部门要加大对提供劳务企业的纳税模式、税率以及发票开票资格等关系税收的各项因素的审核。保证劳务输出公司的合法性和规范性。这样做不仅能减少劳务提供方的纳税额，同时也能增加企业的增值税抵扣额，也将直接影响企业利润的实现。因此，企业应加强对劳务成本的管理，保证劳务公司的合法性。

4.3 强化增值税发票的管理

加强管理销售采购交易的发票，并充分考虑材料、机械、人工等价格是否可以抵扣进项税额等问题。地产增值税税收是在除去劳动力价格、土地价格等成本之后再行征收，这是好事。如今，房地产营业税税率是5%，开发商要全值缴纳，而实施营改增之后，如果开发商收到增值税票，就能相应抵扣。在营改增之前，营业税的征收是刚性的，房地产开发商盈利与否都要缴纳营业税的5%，但如今盈利就需缴纳增值部分的11%左右。然而开发商人员务必要清楚在人工、土建材料、土地等可能无法抵扣进项或抵扣有限的情况下，税负反而有可能上升，必须联系上下游企业降低税负。因此，万科地产要利用可抵扣的条件合理筹划税收，尽可能多取得进项税票，做好合约规划，将原施工合同分离成劳务业务、原材料采购业务，以节约施工成本。

第5章 结论

综上所述，营改增政策的全面实施给房地产企业降低税负和做好纳税筹划带来了诸多机遇。现有的房地产企业应该做好充分的准备，充分做好企业财务管理人员的培训和调动积极性，做好房地产项目开发成本控制和发票的管理工作，积极筹备企业纳税筹划，在法律许可的范围内降低企业纳税成本和纳税风险，促进房地产企业在经济新常态下实现健康稳定发展。营改增是我国税制变革的一大决策，在推进的过程中必然会对企业的财务管理带来许多问题。在这种发展态势下，积极利用这次变革促进企业高速发展。本文以营改增对房地产企业财务管理的影响为例，提出了具体的应对措施，例如降低税负、提高财务人员的综合素质等，进而实现房地产企业持续、稳定、健康的发展。

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致谢

经过这么长的时间本文的写作已经完成，在论文的写作过程中，通过网络数据库、图书馆资源查阅了大量的资料，为本文的写作奠定了一定的基础。但是，在写作的过程中仍然出现了许多困难，这些困难的最终解决在很大程度上取决于老师的悉心指导，在论文写作的初级阶段，老师对写作的思路和写作的方法给予了我很大的帮助，在之后的时间中对本文的修改提出了极具针对性的建设性意见，使得本文的写作更加实际和更加符合逻辑。老师严肃的工作作风、精益求精的工作态度、严谨治学的学术精神一直深深的感染着我，鼓励着我。

在论文完成之际我的心情仍旧不能够平复，从本课题的开题直到论文的顺利完成有许多领导和同事对我给予了许多帮助，在此，我表示诚挚的感谢，最后我要感谢我的家人，感谢我的父母以及所有关怀我、支持我的所有老师们。

由于学术修养和实际工作经验的限制，论文中难免会存在一定的缺陷，恳请各位老师和专家的批评和指正。

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